Мониторинг законодательства РФ за период с 1 по 15 января 2023 года
Содержание: |
ОБЗОР ДОКУМЕНТОВ
Расширен перечень субъектов РФ, участвующих в реализации пилотного проекта по внедрению системы "tax free"
Установлено, что реализация пилотного проекта по компенсации физическим лицам - гражданам иностранных государств суммы налога на добавленную стоимость при вывозе товаров за пределы таможенной территории ЕАЭС осуществляется также на территориях Республики Бурятия, Забайкальского края, Красноярского края, Амурской области, Иркутской области.
В новой редакции изложен перечень мест размещения организаций розничной торговли или их обособленных подразделений для включения в перечень организаций розничной торговли, указанный в абзаце первом пункта 5 статьи 169.1 Налогового кодекса РФ.
ФНС утвердила справочник кодов основания приостановления операций по счетам и переводов электронных денежных средств в банке
Дополнен перечень информации, направляемой налоговыми органами в целях информирования банков о приостановлении (об отмене приостановления) операций по счетам. В информации теперь нужно будет указать также: номер (при наличии) и дату приостановления операций с указанием даты и времени (в часах, минутах по московскому времени) размещения в интернет-сервисе или поступления в СМЭВ; код основания приостановления операций; размер отрицательного сальдо единого налогового счета.
Актуализированы формы и форматы поручений на продажу иностранной валюты и драгоценных металлов
Формы документов, в частности, дополнены строками для отражения уникального идентификатора документа, а также сведений о физическом лице.
Изменения внесены в целях обеспечения возможности исполнения налоговым органом обязанности по взысканию задолженности с валютного счета и счета (вклада) в драгоценных металлах налогоплательщика, а также в связи с принятием Федерального закона от 14.07.2022 N 263-ФЗ.
Планируется внести изменения в налоговую декларацию по косвенным налогам (НДС и акцизам) при импорте товаров с территории ЕАЭС
Изменения вносятся в налоговую декларацию, утвержденную Приказом ФНС России от 27 сентября 2017 г. N СА-7-3/765@.
Проектом, в частности: скорректированы штрих-коды, в новой редакции изложен раздел 1 "Сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет в отношении товаров, импортируемых на территорию Российской Федерации с территории государств - членов Евразийского экономического союза"; добавлен новый раздел 1.1 "Сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет в отношении товаров, импортированных резидентом СЭЗ на территорию СЭЗ Российской Федерации с территории государств - членов Евразийского экономического союза"; внесены изменения в порядок заполнения налоговой декларации.
ФНС направлена рекомендуемая форма уведомления о применении пониженных тарифов плательщиками страховых взносов, получившими после 1 января 2023 года статус резидента ТОР ДФО или статус резидента свободного порта Владивосток
Форма уведомления рекомендована к применению в связи с вступлением в силу с 01.01.2023 Федерального закона от 21.11.2022 N 442-ФЗ и применяется до вступления в силу Приказа ФНС России от 23.12.2022 N ЕД-7-11/1249@.
ФНС представлен обзор успешных практик устранения схем уклонения от налогообложения
В обзоре содержится информация о комплексе проводимых налоговыми органами мероприятий по определению схемы косвенного участия контролирующих лиц в деятельности налогоплательщика, а также сообщены наиболее эффективные мероприятия, проводимые с участием налоговых и правоохранительных органов.
Приведены примеры успешных практик с описанием обстоятельств, касающихся выявления и пресечения преступлений в сфере налогообложения.
ФНС подготовлен обзор правовых позиций КС РФ и ВС РФ по налоговым спорам за третий квартал 2022 года
В обзоре представлены решения судов по вопросам, касающимся в частности: налогового вычета по НДС в случае приобретения товаров (работ, услуг) за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций; использования кадастровой стоимости при определении налоговой базы по объектам условно дорогостоящей коммерческой недвижимости; возникновения обязанности адвоката по исчислению и уплате страховых взносов; привлечения к налоговой ответственности в случае неправомерного применения специальных налоговых режимов; определения налоговых обязательств в случае искусственного разделения налогооблагаемой деятельности и пр.
С 1 января 2023 года вступил в силу запрет на применение УСН организациями и ИП, осуществляющими производство, а также торговлю изделиями из драгметаллов
Сообщается, что налогоплательщики, осуществляющие свою деятельность в ювелирном бизнесе, обязаны сообщить о переходе с УСН на иной режим налогообложения в налоговый орган в течение 15 календарных дней по окончании 1-го квартала 2023 года.
Приведена актуальная информация о КБК, предусмотренных для поступлений по налогу на прибыль организаций - участников КГН за налоговые периоды до 2023 года и налоговые периоды начиная с 2023 года
Информация подготовлена в целях исключения ошибок при зачислении в бюджеты бюджетной системы РФ доходов в виде поступлений от уплаты налога на прибыль организаций налогоплательщиками, которые до 1 января 2023 года являлись участниками консолидированных групп налогоплательщиков (КГН).
<Письмо> ФНС России от 09.01.2023 N СД-4-3/35@
"О налоге на добычу полезных ископаемых"
Даны разъяснения по вопросу отнесения к потерям полезного ископаемого продуктов отсева дробления при производстве щебня
В налоговые органы направлено письмо Минприроды России, в котором приведен пример расчета показателя технологических потерь с учетом показателя выхода щебня, отраженного в проектной документации.
Также сообщено, что показатели технологических потерь при первичной переработке общераспространенных полезных ископаемых по участкам недр местного значения должны быть отражены в проектной документации и подлежат согласованию органами власти субъектов РФ.
Минфин: опубликован Перечень случаев обязательного аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2022 год
Также сообщается об установлении особенностей государственного контроля в сфере аудита в 2023 году (в т.ч. в части плановых контрольных (надзорных) мероприятий и плановых проверок), а также об уточнении процедуры аудита финансовой отчетности Банка России за 2022 год.
<Информация> ФНС России
"В России стартует Декларационная кампания 2023 года"
Задекларировать доходы, полученные в 2022 году, необходимо до 30 апреля 2023 года, а уплатить исчисленный налог - до 17 июля 2023 года
Подать декларацию можно по месту своего учета или в МФЦ. Кроме того, можно заполнить электронную форму декларации в Личном кабинете налогоплательщика для физлиц или через программу "Декларация".
В информации также сообщается, в каких случаях возникает обязанность представить декларацию в налоговые органы.
<Информация> ФНС России
"С 2023 года вступают в силу обновленные формы документов для плательщиков налогов на имущество"
ФНС сообщает, что изменилось в формах документов, используемых в целях исчисления имущественных налогов
С 2023 года будут применяться обновленные формы уведомлений (сообщений) об исчисленных налоговыми органами сумм налогов, а также сообщений организаций о наличии транспортных средств и (или) объектов недвижимого имущества, налоговая база по которым определяется как их кадастровая стоимость.
С 1 февраля 2023 года начнет применяться новая форма заявления физлица о выдаче налогового уведомления на бумажном носителе.
Кроме того, обновлена форма декларации по налогу на имущество организаций.
Обновлен перечень водных биоресурсов, за вылов которых взимается сбор, а также увеличены ставки сбора
Сообщается, что в перечень добавлены: в Каспийский бассейн - раки, в Азово-Черноморский бассейн - артемия.
Приведены примеры увеличения некоторых ставок сбора.
Принятым законом также введен вычет, позволяющий организациям и ИП уменьшить сумму сбора за пользование объектами водных биоресурсов на сумму вычета.
<Информация> ФНС России
"С 1 января применяется обновленная форма декларации по НДД"
ФНС сообщает об изменениях в обновленной форме декларации по налогу на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья
Декларацией предусмотрены новые коды основания налогообложения в связи с расширением режима НДД на новые участки недр.
Также сообщается об изменениях, которые необходимо учитывать при заполнении декларации по итогам 2022 года, в части отражения отдельных показателей.
НОВОСТИ СУДЕБНОЙ АРБИТРАЖНОЙ ПРАКТИКИ
09.01.2023 Производя зачет излишне уплаченного налога, налоговый орган подтверждает факт уплаты соответствующей суммы
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 2022-10-17 № Ф05-25145/22 по делу N А40-244062/2021
Налоговая инспекция полагает, что предпринимателю правомерно начислены пени по НДФЛ, т. к. переплата и недоимка возникли в различных бюджетах; решение о зачете принято после установленного срока уплаты налога. Суд, исследовав обстоятельства дела, признал позицию налогового органа необоснованной. И переплата, и недоимка имели место в отношении НДФЛ (одного налога). Задолженность погашена за счет переплаты суммы НДФЛ, образовавшейся в результате уплаты авансовых платежей по прежнему месту жительства предпринимателя, то есть сумма налога перечислена в бюджетную систему в полном объеме своевременно. Как указал суд, зачету подлежит сумма излишне уплаченного налога. Таким образом, производя зачет, налоговый орган подтверждает факт уплаты соответствующего налога. Суд пришел к выводу, что основания для начисления суммы пени у налогового органа отсутствовали.
Источник: http://www.pravovest.ru/
10.01.2023 Если патент был получен предпринимателем на период с 01.01.2021 по 31.12.2021 и в середине 2021 г. его доходы превысили 60 млн руб., то именно с 1 января 2021 г. он утратил право на применение ПСН, несмотря на то, что налоговым периодом в 2021 г. признавался календарный месяц
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 2022-10-25 № Ф05-21850/22 по делу N А40-59718/2022
Предприниматель полагает, что утратил право на применение ПСН не с 1 января 2021 г., а с 1 числа месяца, в котором его доходы превысили 60 млн руб., поскольку налоговым периодом в 2021 г. признавался календарный месяц. Суд, исследовав обстоятельства дела, признал позицию налогоплательщика необоснованной. Налогоплательщик считается утратившим право на применение ПСН и перешедшим на иной режим налогообложения с начала налогового периода, на который ему был выдан патент, в случае, если с начала календарного года его доходы от реализации превысили 60 млн руб. Патент был получен предпринимателем на период с 01.01.2021 по 31.12.2021, то есть начало налогового периода приходится на 01.01.2021. В середине 2021 г. его доходы превысили установленный лимит. Следовательно, налогоплательщик именно с 1 января 2021 г. считается утратившим право на применение ПСН и обязан пересчитать налоговые обязательства в рамках УСН.
Источник: http://www.pravovest.ru/
10.01.2023 Проценты, начисленные за период проведения процедуры наблюдения (мораторные проценты), не являются переплатой по налогам и сборам и возврату налогоплательщику не подлежат
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 2022-10-26 № Ф05-25361/22 по делу N А40-9281/2022
Налогоплательщик полагает, что налоговый орган должен вернуть переплату по налогам, отраженную в актах сверки со статусом "проценты, начисленные в процедурах банкротства". Суд, исследовав обстоятельства дела, признал позицию налогоплательщика необоснованной. Проценты, начисленные за период проведения наблюдения (мораторные проценты), подлежат отражению в налоговом учете налогоплательщика с даты введения в отношении должника процедуры наблюдения до даты введения следующей процедуры банкротства. Налоговым органом может быть заявлено требование о взыскании данных мораторных процентов, начисленных на задолженность, включенную в реестр, за период процедур банкротства (внешнего управления и конкурсного производства) после завершения производства по делу о несостоятельности (банкротстве). Однако спорные суммы не являются переплатой по налогам и сборам и возврату не подлежат.
Источник: http://www.pravovest.ru/
10.01.2023 Ввоз на территорию РФ медицинского изделия освобождается от НДС, даже если его неотъемлемая часть задекларирована, но не указана в регистрационном удостоверении
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 2022-10-24 № Ф05-19620/22 по делу N А41-80417/2021
Таможенный орган полагает, что общество не имеет права на освобождение от НДС при ввозе на территорию РФ медицинского изделия, т. к. часть заявленного товара не указана в регистрационном удостоверении. Суд, исследовав обстоятельства дела, признал позицию таможни необоснованной. Согласно информации производителя ввезенное изделие не может функционировать без спорной части, т. е. она является неотъемлемой частью данного изделия. Доказательств того, что указанный в ДТ в качестве части ввезенного медицинского изделия объект не является частью товара, таможенным органом не представлено. Суд пришел к выводу, что налогоплательщик вправе применить спорную льготу по НДС.
Источник: http://www.pravovest.ru/
11.01.2023 ВС РФ напомнил, как начислять недоимку при дроблении бизнеса с целью применения УСН
Определение СК по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 2022-12-23 № 308-ЭС22-15224 по делу N А63-18516/2020
Суд направил на новое рассмотрение в суд первой инстанции дело о признании недействительным решения налоговой инспекции о привлечении лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, поскольку доводы относительно необходимости определения действительного размера налоговой обязанности посредством применения налоговой реконструкции неоднократно заявлялись предпринимателем при рассмотрении дела, однако необоснованно отклонены судами
ИП доначислили налоги, посчитав, что он с целью применения УСН искусственно разделил свой бизнес с супругой, также имеющей статус предпринимателя. Суды трех инстанций в целом поддержали позицию инспекции. ВС РФ отправил дело в отдельной части на пересмотр. Если выявлено дробление бизнеса с целью необоснованного применения УСН, налоговый орган вправе консолидировать доходы и исчислить налоги соответствующему плательщику по ОСН. При этом суммы налогов, уплаченные участниками подобной группы, должны учитывать при исчислении недоимки по ОСН ее организатору. Иначе налоги будут доначислены в излишнем размере, т. е. без учета уплаченных сумм. Т. е. должны консолидировать не только доходы (прибыль) группы лиц, но и уплаченные налоги таким образом, как если бы проверяемый налогоплательщик вносил суммы при УСН в бюджет за подконтрольных ему лиц.
Источник: http://www.pravovest.ru/
13.01.2023 Различие в толковании терминов "объект капитального строительства" и "объект недвижимого имущества" не оказывает влияния на расчет налоговой базы по патенту
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 2022-11-02 № Ф05-26833/22 по делу N А40-192974/2021
Налоговым органом оформлен и выдан патент на право применения патентной системы налогообложения. Общая налоговая база в патенте определена путем суммирования годового дохода по нескольким объектам аренды. Суд, исследовав обстоятельства дела, согласился с позицией налогового органа. Сумма налога к уплате по выданному патенту рассчитана с учетом фактической площади помещений, сдаваемых в аренду, указанной самим налогоплательщиком. При этом различие в толковании терминов "объект капитального строительства" и "объект недвижимого имущества" не оказывает влияния на расчет налоговой базы по выданному патенту и определение реальных налоговых обязательств ИП. В заявлении на получение патента ИП самостоятельно определяет параметры, которые позволяют налоговому органу исчислить сумму налога. При этом налоговый орган не вправе оценивать и корректировать при расчете налога данные, указанные в заявлении.
Источник: http://www.pravovest.ru/
13.01.2023 В рамках договоров на реализацию инвестиционных проектов право на применение вычетов по НДС у инвестора (не выполняющего одновременно функцию заказчика-застройщика) возникает в момент ввода в эксплуатацию законченного строительством объекта и получения сводного счета-фактуры
Постановление Арбитражного суда Московского округа от 2022-11-11 № Ф05-26777/22 по делу N А40-237462/2021
Налоговый орган считает, что налогоплательщик излишне заявил к возмещению НДС по счетам-фактурам за пределами трех лет после принятия на учет товаров (работ, услуг), использованных при строительстве объекта. Суд, исследовав обстоятельства дела, не согласился с выводами налогового органа. При осуществлении строительства в рамках договоров на реализацию инвестиционных проектов право на применение вычетов по НДС у инвестора возникает в момент ввода в эксплуатацию законченного строительством объекта и получения от заказчика-застройщика затрат на строительство с выставлением сводного счета-фактуры. Поскольку на момент передачи заказчиком обществу затрат объект не был завершен строительством и в последующем передан новому заказчику для завершения цикла строительных работ, у общества отсутствовало право на принятие НДС к вычету в этом периоде. Кроме того, ранее - в периоде заявления вычета по сводным счетам-фактурам на объект незавершенного строительства без ввода в эксплуатацию инспекция исходила из того, что заявление вычетов по ним является незаконным (не опоздавшим, а преждевременным), а позднее - в периоде ввода объекта в эксплуатацию (и иных обстоятельств) инспекция считает заявление этих же вычетов также незаконным, но уже по причине пропуска срока. Примененный налоговым органом и отраженный в оспариваемом решении подход ухудшает положение общества как инвестора.
Источник: http://www.pravovest.ru/
НОВОСТИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ И БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
09.01.2023 В ювелирной отрасли перестали действовать налоговые спецрежимы
Ювелирные компании в России не могут с 2023 года использовать УСН и ПСН
Налоговые специальные режимы для ювелирной отрасли, в частности, УСН и ПСН, перестали действовать в РФ, пишет ПРАЙМ.
Согласно изменениям в НК РФ, ювелиры перейдут на общую систему налогообложения. В марте 2022 года глава государства Владимир Путин подписал закон, который, в частности, запрещает с 1 января 2023 года применять специальные налоговые режимы в ювелирной отрасли и при закупке металла, и при реализации ювелирных изделий.
По словам инициатора принятия закона, члена налогового комитета Госдумы Владислава Резника, применение специальных режимов создавало неравные условия для тех производителей ювелирных изделий, которые находятся на общей системе налогообложения и уплачивают НДС как при производстве, так и при реализации таких изделий. Фактически это выводило из-под обложения НДС значительную долю оборота ювелирных украшений, говорил ранее депутат.
Источник: Российский налоговый портал
09.01.2023 В России заработали единый налоговый счет и единый налоговый платеж
В России с 1 января 2023 года заработали единый налоговый счет (ЕНС) и единый налоговый платеж налогоплательщика (ЕНП)
Единый налоговый счет (ЕНС) и единый налоговый платеж (ЕНП) налогоплательщика заработали в РФ с 1 января 2023 года. Соответствующие законы российские власти приняли в течение 2022 года, сообщает ПРАЙМ.
В минувшем году плательщики должны были заполнять множество платежных поручений с большим количеством реквизитов. Вместо этого с 1 января 2023 года введен единый налоговый счет, открываемый каждому плательщику в Федеральном казначействе. Еще одним преимуществом ЕНС является то, что его могут использовать физлица и компании, а все налоговые обязательства можно оплачивать единым платежом, указав только его сумму и свой ИНН.
Налоговая отчетность должна быть представлена не позднее 25-го числа месяца, а платежи нужно перечислить не позднее 28-го, данные единые сроки также вводятся с 1 января 2023 года.
При этом в условиях действия ЕНС налоговые штрафы будут распределяться, как и прежде, по нормативам соответствующих налогов, а пени будут зачисляться следующим образом: в федеральный бюджет — 40%, в региональный бюджет — 43%, в бюджеты государственных внебюджетных фондов — 17%, а все проценты будут зачисляться в федеральный бюджет.
Также в 2023 году начинает действовать механизм ЕНП, который, помимо физлиц, распространяется и на юрлиц и ИП по всем видам налогов, торговому сбору и страховым взносам. ЕНП позволит уплачивать обязательные платежи одним платежным поручением без уточнения вида платежа, срока его уплаты и принадлежности к бюджету России — ФНС самостоятельно производит зачет перечисленных средств в счет плательщика.
Источник: Российский налоговый портал
11.01.2023 Расходы на служебное авто учитывают для налога на прибыль, если они подтверждены документально
К прочим расходам (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК) относятся, в том числе, расходы на содержание служебного транспорта (автомобильного, железнодорожного, воздушного и иных видов транспорта).
При этом расходы должны быть обоснованными и документально подтвержденными. Причем НК РФ не устанавливает конкретный перечень документов.
Главное, чтобы они были оформлены в соответствии с законодательством.
Таким образом, расходы на служебное авто можно учесть при расчете базы по налогу на прибыль, поясняет Минфин в письме от 07.12.2022 № 03-03-06/1/119807. Но при условии обоснованности таких расходов.
Источник: Отдел новостей ИА "Клерк.Ру
11.01.2023 Как ИП уплатить просроченные фиксированные взносы за 2022 год
9 января был крайний срок уплаты фиксированных взносов ИП за прошлый год. Но некоторые ИП еще не исполнили свою обязанность (в том числе, из-за того, что непонятно, как платить).
С 2023 года действует ЕНП и все налоги и взносы надо платить на КБК ЕНП (18201061201010000510). Фиксированные взносы (и за 2022 год, и за 2023 год) тоже можно платить на этот КБК.
Кроме того, в 2023 году сохраняется способ уплаты налогов на конкретные КБК. В этом случае платежка будет одновременно являться уведомлением.
КБК для взносов на ОПС – 18210214010061005160.
КБК для взносов на ОМС – 18210214030081002160.
Платить взносы в любом случае надо в Тулу. Реквизиты – здесь.
Статус плательщика – 13.
ОКТМО надо указывать, потому что это предусмотрено действующими правилами заполнения платежек. Правил, по которым ОКТМО=0, не существует.
Источник: Отдел новостей ИА "Клерк.Ру
12.01.2023 За 2022 год организации отчитываются только за недвижимость, облагаемую по среднегодовой стоимости
До 25 марта надо сдать декларацию по налогу на имущество. Но компании, у которых все имущество облагается по кадастровой стоимости, эту декларацию теперь не сдают.
В ней указывают только недвижимость, облагаемую по среднегодовой стоимости. Движимое имущество в принципе не облагается налогом.
Налог по кадастровой стоимости налоговики насчитают сами. Поэтому раздел 3 (расчет налога по кадастровой стоимости) в декларации российским компаниям заполнять не надо. Его заполняют только иностранные организации.
Форма декларации за 2022 год утверждена приказом ФНС от 24.08.2022 № ЕД-7-21/766@.
Если компания стоит на учете в нескольких налоговых инспекциях одного региона по месту нахождения недвижимости, облагаемой по среднегодовой стоимости, она может сдать одну декларацию по всем объектам в любую из налоговых инспекций региона по своему выбору.
Для этого надо уведомить УФНС по РФ, где функционирует трехуровневая система (ФНС – УФНС – ИФНС).
Уведомление представляется по установленной форме ежегодно до 1 марта.
Источник: Отдел новостей ИА "Клерк.Ру
13.01.2023 На возврат НПД и патентного НДФЛ надо подавать заявление
ФНС утвердила рекомендуемую форму заявления о возврате излишне уплаченных сумм налога, которые не входят в ЕНП.
Их уплачивают на отдельные КБК.
Речь идет о таких налогах:
НДФЛ по патентам иностранцев;
НПД;
сбор за пользование объектами животного мира;
сбор за пользование объектами водных биологических ресурсов.
Рекомендуемая форма приведена в письме ФНС от 11.01.2023 № КЧ-4-8/105@.
Источник: Отдел новостей ИА "Клерк.Ру
15.01.2023 Мораторий на проверки ККТ продлили на 2023 год
С 1 января 2023 года должен был закончиться мораторий на внеплановые проверки ККТ. Но его продлили на 2023 год.
Внесены поправки в постановление Правительства от 10.03.2022 № 336 (постановлением от 29.12.2022 № 2516).
По-прежнему проводить такие проверки можно будет при условии согласования с прокуратурой.
Проверки ККТ регулируются Федеральным законом от 31.07.2020 № 248-ФЗ о государственном контроле и муниципальном контроле.
Кстати, ранее Минэкономразвития высказывалось о нецелесообразности продления моратория на внеплановые проверки на 2023 год (письмо от 15.11.2022 № Д24и-37133).
В 2023 году налоговики будут проводить только профилактические мероприятия, пояснил эксперт – Артур Леер, управляющий партнер юридической компании «Лекс Альянс».
Какие конкретно мероприятия будет проводить ФНС, можно узнать из Программы профилактики рисков причинения вреда (ущерба) охраняемым законом ценностям на 2023 год в сфере применения ККТ (приказ ФНС от 12.12.2022 № ЕД-7-20/1188@).
«Однако не стоит полагать, что мораторий на проверки ККТ означает, что „налоговики“ закроют глаза на сокрытие выручки и иные нарушения НК. Для их пресечения имеются иные инструменты налогового контроля.
Проверка в сфере ККТ может быть проведена при выявлении индикаторов риска нарушения обязательных требований по решению руководителя (зам. руководителя) ФНС и по согласованию с прокуратурой», – прокомментировал эксперт.
Источник: Отдел новостей ИА "Клерк.Ру
ВОПРОСЫ И ОТВЕТЫ
Бухгалтерский учёт
Как правильно списать (документы для НУ, проводки в БУ) испорченные (невозможные для дальнейшей реализации) товары (поддоны деревянные б/у)? Недостача (бой) может образовываться как в процессе транспортировки автотранспортом, так и в процессе хранения на складе. Виновных лиц невозможно установить. Это могут быть природные условия, из-за высокой влажности на товаре может образовываться плесень, чернота, серость древесины. Это может быть бой (ломаются доски) при транспортировке, загрузке, погрузке в авто. Можно ли применять Нормы естественной убыли по оптовой торговле деревянными поддонами (тара деревянная)? В каком размере? Как списывать невозможные к продаже (испорченные) поддоны?
По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В бухгалтерском учете пришедшие в негодность товары должны быть списаны, т.к. не способны приносить организации экономические выгоды. Стоимость пришедших в негодность товаров списывается на прочие расходы.
В налоговом учете стоимость списываемых товаров может быть учтена в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Однако мы не исключаем возникновения претензии со стороны налоговых органов. Восстанавливать НДС, ранее правомерно принятый к вычету, в анализируемой ситуации не требуется.
Обоснование позиции:
Бухгалтерский учет
Товары, приобретенные у других лиц и предназначенные для продажи в ходе обычной деятельности организации, относятся к запасам и учитываются согласно ФСБУ 5/2019 "Запасы", утвержденному приказом Минфина России от 15.11.2019 N 180н (подп. "г" п. 3 ФСБУ 5/2019).
Согласно подп. "в" п. 41 ФСБУ 5/2019 запасы списываются при возникновении обстоятельств, в связи с которыми организация не ожидает поступление экономических выгод в будущем от потребления (продажи, использования) запасов. Балансовая стоимость списываемых запасов признается расходом периода, в котором данное выбытие (списание) произошло (подп. "б" п. 43 ФСБУ 5/2019). Данные расходы должны учитываться обособленно (п. 44 ФСБУ 5/2019).
Согласно ст. 10 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) не допускается регистрация мнимых объектов бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета. Для целей Закона N 402-ФЗ под мнимым объектом бухгалтерского учета понимается несуществующий объект, отраженный в бухгалтерском учете лишь для вида.
Затраты признаются как расход отчетного периода, когда очевидно, что они не принесут будущих экономических выгод организации или когда будущие экономические выгоды не отвечают критерию признания актива в бухгалтерском балансе (п. 8.6.3 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России, одобренной Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России, Президентским советом ИПБР 29.12.97).
Таким образом, товары (в рассматриваемом случае тара, поддоны деревянные), пришедшие в негодность и неспособные приносить организации экономических выгод, не могут учитываться в составе активов и подлежат списанию на расходы отчетного периода.
Согласно п. 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (утверждено приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н) балансовая стоимость пришедших в негодность товаров относится к прочим расходам (в периоде, в котором произошло списание, смотрите подп. "б" п. 43 ФСБУ 5/2019). В учете оформляется следующая запись:
Дебет 91, субсчет "Прочие расходы", Кредит 41 "Товары"
- списана стоимость товаров, дальнейшая реализация и использование которых невозможны.
В целях выявления запасов, по которым не ожидается поступление экономических выгод, может осуществляться инвентаризация запасов. Помимо случаев, когда проведение инвентаризации обязательно (п. 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение)), руководство организации самостоятельно определяет порядок проведения инвентаризации (ч. 3 ст. 11 Закона N 402-ФЗ, п. 26 Положения): периодичность инвентаризации, даты проведения, перечень проверяемых объектов учета, состав комиссии и иные необходимые параметры. Приказом руководителя издается приказ о проведении инвентаризации, назначается инвентаризационная комиссия, сроки проведения инвентаризации.
По результатам инвентаризации руководством компании принимается решение о списании товаров по причине полного физического износа и неспособности приносить организации экономические выгоды. При списании товаров оформляется акт за подписью членов инвентаризационной комиссии (например, по форме Акта о списании товаров ТОРГ-16). В данном акте должна быть указана вся информация о товарах, а также причина их списания.
Налог на прибыль
Глава 25 НК РФ не содержит прямых норм, в соответствии с которыми стоимость списываемых непригодных к использованию оборотных активов подлежала бы включению в состав расходов. В то же время перечни прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, и внереализационных расходов являются открытыми. Это позволяет уменьшать облагаемую базу по налогу на прибыль на иные экономически оправданные расходы.
Для правомерного включения любого расхода в состав налоговой базы по налогу на прибыль необходимо, чтобы он не был прямо поименован в ст. 270 НК РФ и удовлетворял критериям, перечисленным в п. 1 ст. 252 НК РФ. Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходы должны быть экономически обоснованы, документально подтверждены и направлены на получение доходов. При соблюдении этих условий затраты могут быть учтены по основаниям, предусмотренным подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ (в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией) или подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ (в составе внереализационных расходов).
Отметим, что в анализируемой ситуации убытки от порчи товаров в процессе хранения невозможно признать следующими видами расходов для целей налогообложения:
- потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке МПЗ в пределах норм естественной убыли (подп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ)*(1);
- технологические потери при производстве и (или) транспортировке (подп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ)*(2);
- убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены (подп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ)*(3);
- убытки в виде потерь от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий или чрезвычайных ситуаций (подп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ).
По мнению Минфина России, в случае утилизации (списания) неликвидных товаров затраты на их приобретение и дальнейшую ликвидацию не могут рассматриваться в рамках извлечения доходов от предпринимательской деятельности и, следовательно, не подлежат учету в составе расходов для целей налогообложения прибыли (письма Минфина России от 21.07.2011 N 03-03-06/1/428, от 05.07.2011 N 03-03-06/1/397, от 14.06.2011 N 03-03-06/1/342, от 07.06.2011 N 03-03-06/1/332). Исключение контролирующие органы делают только для отдельных групп товаров, обязанность по уничтожению которых по истечении срока годности возложена на налогоплательщика законодательством (письма Минфина России от 09.02.2018 N 03-03-06/1/7862, от 04.05.2012 N 03-03-06/1/227 и письмо ФНС России от 16.06.2011 N ЕД-4-3/9487@).
В то же время, по мнению Конституционного Суда, выраженному в определениях КС РФ от 04.06.2007 N 320-О-П и N 366-О-П, законодатель оправданно отказался от закрытого перечня конкретных затрат налогоплательщика, которые могут быть учтены при расчете налоговой базы, имея в виду многообразие содержания и форм экономической деятельности и видов возможных расходов, что при их детальном и исчерпывающем нормативном закреплении приводило бы к ограничению прав налогоплательщика, и предоставил налогоплательщикам возможность самостоятельно определить в каждом конкретном случае, исходя из фактических обстоятельств и особенностей финансово-хозяйственной деятельности, относятся те или иные затраты к расходам в целях налогообложения либо нет. Здесь же говорится, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.
Имеется положительная для налогоплательщиков судебная практика.
Так, например, в постановлении Четырнадцатого ААС от 25.12.2014 N 14АП-10106/14 судьи пришли к выводу, что в силу указанных норм налогоплательщик вправе отнести на расходы стоимость товаров, сырья, непригодных к дальнейшему использованию в производстве ввиду истечения срока хранения, порчи, иных подобных случаев, приведших к утрате потребительских свойств товара, сырья. В постановлении АС Северо-Кавказского округа от 18.05.2015 N Ф08-2580/15 по делу N А32-37604/2014 признано правомерным списание испорченных товаров на основании подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. В постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 01.10.2012 N Ф01-4204/12 судьи, согласившись с позицией налогоплательщика, указали на то, что в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. При этом перечень таких расходов является открытым (подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ). Поэтому стоимость продукции, ранее приобретенной для использования в производстве, но по прошествии времени переставшей соответствовать ГОСТу и утратившей свои потребительские свойства, компания может учесть в составе внереализационных расходов.
В постановлении АС Поволжского округа от 27.09.2018 N Ф06-36931/18 по делу N А12-33423/2017 судами верно отмечено, что данные документы являются надлежащими доказательствами, подтверждающими обоснованность списания в расходы испорченного товара, поскольку содержат все сведения о виде, весе, стоимости приобретённой продукции, основаниях её списания. Таким образом, спорные товарные потери вызваны естественной порчей или утратой товарного вида продукции. суды пришли к правильным выводам, что данные товарные потери отвечают признакам экономически оправданных расходов, связанных с производством и реализацией, в связи с чем правомерно отнесены ООО "Радеж" к прочим расходам, связанным с производством и реализацией в соответствии с подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Таким образом, судьями при рассмотрении споров устанавливается, во-первых, направленность расходов на приобретение товаров на извлечение дохода, во-вторых, надлежащее документальное подтверждение расходов от их списания (постановления Двенадцатого ААС от 28.10.2022 N 12АП-8775/22 по делу N А57-27118/2021, Девятого ААС от 07.11.2012 N 09АП-29791/12, от 08.12.2011 N 09АП-31311/11 (оставлено без изменения постановлением ФАС Московского округа от 23.03.2012 N Ф05-1843/12 по делу N А40-65585/2011), ФАС Западно-Сибирского округа от 13.12.2010 по делу N А45-7702/2010).
В то же время в судебной практике есть примеры решений не в пользу налогоплательщиков. Преимущественно это связано с выявлением факта необоснованного учета расходов или недостоверности, неподтверждённости фактов, на которые ссылается налогоплательщик, недостатками в оформлении документов по списанию и уничтожению неликвидных МПЗ (постановления Двенадцатого ААС от 28.10.2022 N 12АП-8775/22 по делу N А57-27118/2021, АС Северо-Западного округа от 26.07.2018 N Ф07-7290/2018 по делу N А26-7243/2017, ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.12.2008 N А10-2479/08-Ф02-6500/08).
В определении ВАС РФ от 07.05.2008 N 5854/08 отмечено, что на расходы могут быть отнесены лишь суммы недостач, возникшие по объективным, не зависящим от налогоплательщика причинам, подтвержденные соответствующими документами. Обстоятельства, связанные с ненадлежащей организацией хозяйственной деятельности, субъективные причины (значительный товарный оборот, наличие большого количества товаров и покупателей в торговом зале) не могут являться основанием для учета возникших недостач или убытков в качестве расходов; такие недостачи не могут минимизироваться за счет сумм, подлежащих перечислению в бюджет (смотрите также постановление Девятнадцатого ААС от 09.03.2010 N 19АП-7989/09).
Наличие судебной практики по вопросу учета подобных расходов свидетельствует, что признание таких затрат может привести к налоговому спору. Причем в каждом конкретном случае решение судом принимается на основе детального, всестороннего исследования обстоятельств, связанных с причинами списания МПЗ, а также документального оформления списания.
Принимая во внимание, что тара (поддоны) являются основным товаром Организации, изначально приобретались ею для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, полагаем, что при надлежащем документальном оформлении она может признать в расходах при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль стоимость пришедших в негодность поддонов в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. При этом мы не исключаем претензии налоговых органов при проверке, однако у Организации есть шансы отстоять свою позицию в суде. Решение об учете в расходах при исчислении налога на прибыль стоимости пришедших в негодность товаров Организация должна принять самостоятельно.
Налог на добавленную стоимость
Пункт 3 ст. 170 НК РФ содержит закрытый перечень ситуаций, при которых суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам, подлежат восстановлению. Недостача, порча, хищение товара, обнаруженные в процессе инвентаризации имущества, к числу случаев, перечисленных в п. 3 ст. 170 НК РФ, не относятся. Следовательно, у Организации отсутствует обязанность восстановить ранее предъявленные к вычету суммы НДС по таким товарам.
Однако, по мнению контролирующих органов, списание товаров по причине их хищения или порчи влечет за собой необходимость восстановления ранее принятого к вычету НДС по данным материалам. При этом в книге продаж необходимо зарегистрировать счета-фактуры по недостающим (испорченным) товарам в том периоде, когда обнаружена недостача (письма Минфина России от 21.01.2016 N 03-03-06/1/1997, от 19.03.2015 N 03-07-11/15015, от 05.07.2011 N 03-03-06/1/397, от 04.07.2011 N 03-03-06/1/387, от 07.06.2011 N 03-03-06/1/332, от 24.04.2008 N 03-07-11/161, ФНС России от 20.11.2007 N ШТ-6-03/899@).
Судебная практика складывается в пользу налогоплательщиков.
Так, в решении ВАС РФ от 19.05.2011 N ВАС-3943/11 рассматривался вопрос о правомерности позиции финансового ведомства, изложенной в письме Минфина России от 07.03.2007 N 03-07-15/29, о необходимости восстановления НДС, ранее правомерно принятого к вычету, в случае списания товаров с истекшими сроками годности. Суд указал, что списание товаров с истекшими сроками годности к числу случаев, перечисленных в п. 3 ст. 170 НК РФ, не относится. Согласно ст. 23 НК РФ на налогоплательщике лежит обязанность уплачивать законно установленные налоги. Следовательно, обязанность по уплате в бюджет ранее правомерно принятой к зачету суммы НДС должна быть предусмотрена законом. Таким образом, оспариваемый п. 4 письма Минфина России судом был признан не соответствующим НК РФ, так как содержал положение, возлагающее на налогоплательщиков обязанность по восстановлению в бюджет ранее принятых к вычету сумм НДС, не предусмотренную НК РФ.
Аналогичная позиция изложена в решении ВАС РФ от 23.10.2006 N 10652/06, определении ВАС РФ от 21.06.2007 N 7016/07, постановлениях ФАС Поволжского округа от 09.11.2012 N Ф06-8238/12, от 17.04.2009 N А55-11139/2008, от 25.04.2008 N А57-10434/06, ФАС Московского округа от 16.11.2010 N КА-А40/13770-10, от 07.03.2008 N КА-А41/1528-08, от 16.01.2008 N КА-А41/14082-07, ФАС Западно-Сибирского округа от 01.10.2010 N А27-1420/2010, ФАС Центрального округа от 22.05.2008 N А48-3539/07-14. Смотрите также постановления Тринадцатого ААС от 21.11.2016 N 3АП-28454/16, Первого ААС от 26.11.2015 N 01АП-6814/15.
В п. 10 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 отмечено, что при определении налоговых последствий выбытия (списания) имущества в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика (утрата имущества по причине порчи, боя, хищения, стихийного бедствия и тому подобных событий), необходимо иметь в виду, что, исходя из содержания п. 1 ст. 146 НК РФ, такое выбытие не является операцией, учитываемой при формировании объекта налогообложения. Однако налогоплательщик обязан зафиксировать факт выбытия и то обстоятельство, что имущество выбыло именно по указанным основаниям, без передачи его третьим лицам, поскольку в силу п. 1 ст. 54 НК РФ он обязан доказать наличие тех фактов своей хозяйственной деятельности, которые влияют на формирование финансового результата, служащего основанием для определения объема налоговой обязанности. Если это не подтверждено, судам надлежит исходить из наличия у него обязанности исчислить НДС по правилам, установленным п. 2 ст. 154 НК РФ для случаев безвозмездной реализации (определение ВС РФ от 04.12.2019 N 306-ЭС19-23493, постановления АС Дальневосточного округа от 24.01.2019 N Ф03-5265/18, АС Северо-Кавказского округа от 13.06.2017 N Ф08-2773/17, АС Поволжского округа от 30.01.2017 N Ф06-17037/16, АС Уральского округа от 05.12.2016 N Ф09-10965/16, АС Московского округа от 02.11.2015 N Ф05-14434/15). В письмах Минфина России от 15.05.2019 N 03-07-11/34572, от 12.10.2020 N 03-07-11/88771, от 09.06.2021 N 03-07-11/45142, от 25.10.2021 N 03-03-06/1/86111, от 27.12.2021 N 03-03-06/1/106378 ведомство рекомендует руководствоваться именно этим подходом.
Таким образом, учитывая позицию судов, в том числе и ВАС РФ, полагаем, что в рассматриваемой ситуации НДС, ранее правомерно принятый к вычету по приобретенным товарам, списанным в результате их порчи, восстанавливать не требуется.
Документальное оформление
Налоговым кодексом не установлен конкретный перечень документов, которые подтверждают произведенные налогоплательщиком расходы. При этом, как уже было сказано, документы, подтверждающие расходы, должны быть оформлены в соответствии с законодательством РФ.
Коммерческие организации вправе использовать как унифицированные формы первичной учетной документации, так и самостоятельно разработанные формы документов при наличии в них обязательных реквизитов, перечисленных в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ.
Документами, используемыми при оформлении списания пришедших в негодность товаров, могут быть:
- заключение о факте порчи запасов (в т.ч. полученное от соответствующих служб организации или специализированных организаций);
- акты, фиксирующие фактическую убыль ТМЦ;
- акт о списании ценностей, составленный комиссией (в нем, помимо прочего, должно быть указано наименование списываемых товаров, их количество, фактическая себестоимость, установленный срок хранения (при наличии); дата поступления товаров; причина списания);
- приказ руководителя;
- акт инвентаризации ТМЦ, инвентарные и сличительные ведомости;
- объяснительные записки должностных лиц и др.
Законодательно не установлено обязательное наличие заключения, полученного от сторонней организации, о непригодности товара для дальнейшего использования. Однако при отсутствии в организации профильных специалистов наличие такого документа, на наш взгляд, может быть необходимо для обоснования его списания.
Одним из аргументов для обоснования правомерности уменьшения налоговой базы на стоимость непригодных для использования, списываемых товаров может рассматриваться возможность использования мест их хранения с большей экономической пользой.
Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Учет списания товаров в результате порчи, недостачи, хищения (декабрь 2022);
- Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет выбытия (списания) морально устаревших, пришедших в негодность по истечении сроков хранения материалов в соответствии с ФСБУ 5/2019 (декабрь 2022);
- Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет выбытия материалов в результате хищения, порчи, недостачи в соответствии с ФСБУ 5/2019 (декабрь 2022);
- Энциклопедия решений. Естественная убыль в целях налогообложения прибыли (декабрь 2022);
- Энциклопедия решений. Учет естественной убыли (декабрь 2022);
- Вопрос: Возможность списания пришедшего в негодность во время хранения товара для целей бухгалтерского и налогового учета, необходимость восстановления НДС и документальное оформление (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, ноябрь 2020 г.);
- Вопрос: Организация применяет общую систему налогообложения. В результате протекания крыши склада товар потерял товарный вид. Виновных в протечке кровли лиц не установлено. Каков порядок списания испорченных товаров в бухгалтерском и налоговом учете? Необходимо ли восстанавливать НДС, ранее правомерно принятый к вычету по данным товарам? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, май 2017 г.);
- Вопрос: Какие реквизиты обязательны при оформлении Акта о порче, бое, ломе? Как с 01.01.2021 правильно проводить актирование, для того чтобы товар можно было списывать и включать в расходы организации в целях уменьшения налогооблагаемой базы, в связи с утратой силы Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н? Можно ли составлять акты в бухгалтерской программе без подписей членов комиссии? Должна ли создаваться комиссия? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2021 г.);
- Вопрос: Предприятие для затаривания готовой продукции изготавливает деревянные поддоны (тара не возвратная). Запасы хранятся на поддонах всю зиму и реализуются сезонно (в теплое время года). К моменту реализации продукции поддоны приходят в негодность. Нормы естественной убыли на тару отсутствуют. Методические рекомендации по применению главы 25 Налогового кодекса РФ указывают, что повреждение тары к естественной убыли не относится. Можно ли списать потери по таре как технологические, связанные со спецификой предприятия, и уменьшить налоговую базу по прибыли? ("Новая бухгалтерия", выпуск 2 (8), август 2003 г.);
- Учет потерь и недостач в базе по налогу на прибыль (С.Г. Новикова, журнал "Налог на прибыль: учет доходов и расходов", N 10, октябрь 2022 г.;
- Реквизиты акта о порче, бое и ломе ТМЦ, которые помогут избежать налоговых потерь (Н.Н. Шамонова, "Российский налоговый курьер", N 5, март 2014 г.).
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Мозалева Наталья
Ответ прошел контроль качества
НДС
Иностранная компания в 2022 году оказывает услуги, выполняет работы для российской организации на территории РФ. Иностранная компания не является налогоплательщиком НДС в РФ. При оплате иностранной компании оказанных услуг и работ российская организация начисляла и уплачивала НДС в бюджет, данный НДС возмещала из бюджета. В ноябре 2022 года на основании дополнительного соглашения выполненные работы скорректированы в сторону уменьшения. У российской организации возникла перед иностранной компанией дебиторская задолженность.
Что делать с НДС, уплаченным в бюджет и возмещенным из бюджета? Какие нужно сделать корректировки в бухгалтерском учете? Нужно ли подавать уточненные налоговые декларации по НДС?
Условный пример:
Выполнено работ на сумму 1 200 000 руб. (в том числе НДС - 200 000 руб.), в ноябре - корректировка в сторону уменьшения на 600 000 руб. (в том числе НДС - 100 000 руб.).
По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
НДС с доходов, выплаченных иностранному поставщику, был исчислен, удержан и уплачен в бюджет правомерно и каким-либо корректировкам подвергаться не должен.
Если споры с проверяющими не входят в планы организации, приходящуюся на дебиторскую задолженность, которая образовалась в результате заключения соглашения об уменьшении стоимости работ, сумму НДС, ранее принятую к вычету (100 000 рублей), целесообразно сторнировать. Для этого формируется дополнительный лист книги покупок за тот налоговый период, в котором был заявлен вычет. Корректировка записей книги покупок прошлого периода влечет за собой и необходимость представления уточненной декларации по НДС за этот период.
Факт заключение с исполнителем соглашений об изменении стоимости оказанных услуг можно рассматривать как новую информацию, которая не была доступна организации на момент признания расходов. В этой связи полагаем, что уменьшение задолженности перед исполнителем не является ошибкой в понимании ПБУ 22/2010.
Обоснование позиции:
На основании пп. 1, 2 ст. 161 НК РФ организации, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие у налогоплательщиков - иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, товары (работы, услуги), местом реализации которых является территория РФ (смотрите ст. 148 НК РФ), признаются налоговыми агентами по НДС, обязанными исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму НДС вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой НДС, и иные обязанности, установленные главой 21 НК РФ.
Исполнение обязанностей налогового агента по НДС (в частности, по уплате налога) в связи с приобретением работ, услуг у иностранных лиц осуществляется по факту перечисления им денежных средств (дохода) (абзац второй п. 4 ст. 174 НК РФ). При этом на налоговых агентов возлагается обязанность по составлению счета-фактуры в порядке, установленном пп. 5 и 6 ст. 169 НК РФ (п. 3 ст. 168 НК РФ). Данный счет-фактура составляется в течение пяти календарных дней со дня перечисления оплаты иностранному контрагенту (смотрите также письмо ФНС России от 12.08.2009 N ШС-22-3/634@) и подлежит регистрации в книге продаж, итоговые данные которой используются при составлении налоговой декларации по НДС, в частности раздела 2 (пп. 3, 15, 22 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по НДС, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 (далее - Постановление N 1137)).
В дальнейшем суммы НДС, удержанные налоговым агентом - покупателем из доходов иностранного налогоплательщика и фактически уплаченные в бюджет, могут быть предъявлены им к вычету (п. 3 ст. 171 НК РФ). При выполнении условий для применения налогового вычета счет-фактура, ранее зарегистрированный в книге продаж, регистрируется налоговым агентом в книге покупок (п. 23 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением N 1137).
Особенностей выполнения функций налогового агента по НДС в случае изменения цены приобретаемых у иностранного лица работ, услуг законом не установлено. Правоприменительная практика по данному вопросу крайне скудна.
Пунктом 3 ст. 168 НК РФ определено, что при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру, на основании которого, руководствуясь подп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ, покупатель восстанавливает суммы НДС, ранее принятые им к вычету.
Очевидно, что в ситуации, когда продавцом является иностранная организация, не состоящая на учете в налоговых органах РФ, корректировочный счет-фактура продавцом составлен быть не может. Норм, аналогичных п. 3 ст. 168 НК РФ, устанавливающих для налоговых агентов обязанность составления корректировочных счетов-фактур при изменении стоимости отгруженных им товаров (выполненных для них работ, оказанных им услуг) иностранным поставщиком, НК РФ и другие нормативно-правовые акты не содержат. С этим согласен и Минфин России, который в письме от 08.08.2018 N 03-07-08/56034 указал, в частности, что при изменении стоимости приобретаемых у иностранных лиц работ (услуг), местом реализации которых признается территория РФ, положения п. 3 ст. 168 НК РФ о необходимости выставления корректировочных счетов-фактур не применяются.
При этом представители финансового ведомства отметили также, что при изменении цены приобретаемых услуг в сторону уменьшения излишне уплаченная сумма налога на добавленную стоимость подлежит возврату налоговому агенту в порядке, предусмотренном ст. 78 НК РФ. Напомним, что ст. 78 НК РФ устанавливает общий порядок зачета или возврата из бюджета сумм излишне уплаченных налога, сбора, страховых взносов, пеней, штрафа. Получается, что сумму НДС, приходящуюся на величину уменьшения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), в рассматриваемом примере - на 600 000 рублей (НДС - 100 000 рублей), Минфин России предлагает считать излишне уплаченной в бюджет. Если следовать такой логике, для образования указанной переплаты на лицевом счете налогового агента необходимо внести соответствующие изменения в расчет налоговой базы по НДС.
Однако, на наш взгляд, такая логика не является верной.
Как было сказано выше, в соответствии с абзацем вторым п. 4 ст. 174 НК РФ в случаях реализации работ (услуг), местом реализации которых является территория РФ, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, уплата налога производится налоговыми агентами одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств таким налогоплательщикам.
Следовательно, исчисление НДС налоговым агентом - покупателем иностранных товаров (работ, услуг), указанным в п. 2 ст. 161 НК РФ, производится при оплате товаров (работ, услуг), то есть:
- либо в момент перечисления предварительной оплаты;
- либо в момент оплаты принятых на учет товаров (работ, услуг).
При отгрузке товаров (работ, услуг) в счет оплаты, ранее перечисленной таким налоговым агентом, момент определения налоговой базы у такого налогового агента не возникает (п. 2.1 письма ФНС России от 23.10.2018 N СД-4-3/20667@).
Таким образом, российская организация, приобретающая товары (работы, услуги) у иностранной организации, не состоящей на учете в налоговых органах в РФ, обязана исчислять, удерживать и уплачивать в бюджет НДС при любой выплате доходов иностранному контрагенту, в том числе при перечислении сумм авансовых платежей.
Поэтому факт внесения изменений в договор, в том числе уменьшение цены или даже расторжение договора, не означает, что НДС с выплаченных иностранной компании средств был исчислен ошибочно и подлежит возврату.
В рассматриваем случае стороны, как следует из вопроса, договорились, что после подписания соглашения об изменении цены выполненных работ часть средств, уплаченных иностранной организации, будет носить характер предоплаты. Соответственно, НДС с данных доходов был уплачен правомерно и каким-либо корректировкам подвергаться не должен.
Вместе с тем данный НДС на основании п. 3 ст. 171 НК РФ в полной сумме, скорее всего, был принят к вычету в периоде осуществления оплаты. На тот момент такие действия являлись абсолютно правомерными. Однако заключение соглашения об изменении стоимости фактически привело к переквалификации произведенной оплаты в аванс задним числом.
По мнению налоговых органов, изложенному в письме ФНС России от 12.08.2009 N ШС-22-3/634@, правила применения налоговых вычетов "по авансам выданным", регламентированные нормами п. 12 ст. 171, п. 9 ст. 172 НК РФ, распространяются только на суммы НДС, предъявленные продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии у покупателя счета-фактуры, выставленного налогоплательщиком НДС - продавцом при получении предоплаты, и, соответственно, не распространяются на налоговых агентов - покупателей, исчисляющих и уплачивающих в бюджет НДС с предварительной оплаты товаров (работ, услуг), до момента их принятия на учет, в связи с отсутствием у них счетов-фактур, выставленных продавцами. Таким образом, суммы НДС, уплаченные в бюджет налоговыми агентами, подлежат вычету в соответствии с п. 3 ст. 171 НК РФ при наличии счета-фактуры, составленного при предварительной оплате товаров (работ, услуг), только после принятия на учет товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов, подтверждающих факт их принятия на учет. Смотрите также письма Минфина России от 23.10.2013 N 03-07-11/44418, от 06.04.2016 N 03-07-08/19500, а также письмо от 20.03.2018 N 03-07-08/17279, в котором, по сути, приводится ситуация, аналогичная рассматриваемой.
Иными словами, налоговый агент, уплативший НДС с аванса иностранному поставщику, не вправе принять этот налог к вычету до того момента, пока не получит от иностранного поставщика предоплаченные товары (работы, услуги). Правомерность такого подхода подтверждена решением ВАС РФ от 12.09.2013 N ВАС-10992/13.
В данной ситуации получается, что после подписания соглашения об изменении стоимости выполненных работ имела место переквалификация оплаты в аванс, соответственно, предпосылки считать, что применение вычета организацией как налоговым агентом, стало неправомерным. Ведь по сути, сторонами было признано, что услуги оказаны не были.
Подпунктом 4 п. 3 ст. 170 НК РФ установлено, что в случае уменьшения цены (тарифа) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) суммы НДС в размере разницы между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), до и после такого уменьшения подлежат восстановлению. Восстановление сумм налога производится покупателем. Что касается налоговых агентов, то данная норма, как это прямо в ней указано, распространяет свое действие исключительно на налоговых агентов, указанных в п. 8 ст. 161 НК РФ (покупатели сырых шкур животных, лома и отходов черных и цветных металлов, алюминия вторичного и его сплавов, а также макулатуры). При этом перечень случаев восстановления ранее принятых к вычету сумм НДС, содержащийся в п. 3 ст. 170 НК РФ, является закрытым и расширительному толкованию не подлежит, на что неоднократно указывали судебные органы (смотрите, к примеру, постановления АС Волго-Вятского округа от 24.12.2019 N Ф01-6696/19, Девятого ААС от 21.11.2019 N 09АП-58678/19, Восьмого ААС от 28.06.2019 N 08АП-5848/19 и др.). Требование налоговых органов о восстановлении НДС в неупомянутых в этом пункте ситуациях суды, как правило, признают необоснованными. Получается, что при корректировке стоимости товаров (работ, услуг) приобретенных у иностранного поставщика, не состоящего на учете в налоговых органах в РФ, обязанности восстанавливать НДС, ранее принятый к вычету, у налогового агента нет.
Вместе с тем полагаем, что такой подход вряд ли будет одобрен налоговыми органами, поэтому, если споры с проверяющими не входят в планы организации, сумму "лишнего" вычета из предоставленной ранее (в период осуществления оплаты) лучше удалить.
Как указано в п. 4 Правил ведения книги покупок, при необходимости внесения изменений в книгу покупок (после окончания текущего налогового периода) аннулирование записи по счету-фактуре, корректировочному счету-фактуре производится в дополнительном листе книги покупок за налоговый период, в котором были зарегистрированы счет-фактура, корректировочный счет-фактура, до внесения в них исправлений. Согласно п. 9 Правил ведения книги покупок при аннулировании записи из книги покупок (после окончания текущего налогового периода) по счету-фактуре, корректировочному счету-фактуре в связи с внесением в них исправлений используются дополнительные листы книги покупок за тот налоговый период, в котором были зарегистрированы счет-фактура, корректировочный счет-фактура до внесения в них исправлений. При регистрации в дополнительном листе книги покупок счетов-фактур до внесения в них исправлений, записи по которым подлежат аннулированию, показатели в графах 7-12 дополнительного листа книги покупок указываются с отрицательным значением (п. 5 Правил заполнения дополнительного листа книги покупок).
Причем при аннулировании записи книги покупок (после окончания текущего налогового периода) по счету-фактуре, корректировочному счету-фактуре в случае, не связанном с внесением в них исправлений, необходимо также использовать дополнительные листы книги покупок за тот налоговый период, в котором были зарегистрированы эти счет-фактура, корректировочный счет-фактура (письмо ФНС России от 29.12.2016 N СД-4-3/25440@, письмо Минфина России от 26.12.2016 N 03-07-09/77996).
Таким образом, в данном случае поскольку, как мы поняли, соглашение об изменении стоимости подписано после даты представления налоговой декларации, в которой был заявлен вычет с суммы НДС, удержанной из дохода иностранного контрагента, дополнительный лист формируется за тот налоговый период, в котором был заявлен вычет. В нем производятся записи по счету-фактуре, который подлежит аннулированию (с отрицательным значением (в графах 14-15: -1 200 000 рублей и -200 000 рублей соответственно)) и в следующей строке осуществляется регистрация указанного счета-фактуры с правильным отражением показателей (с положительным значением в графах в графах 14-15: 600 000 рублей и 100 000 рублей соответственно).
Корректировка записей книги покупок прошлого периода влечет за собой и необходимость представления уточненной декларации по НДС за этот период.
После того, как произойдет отгрузка товаров (работ, услуг) в счет рассматриваемой предоплаты, суммы сторнированного из книги покупок НДС можно будет принять к вычету (отразить в книге покупок, составленной в период отгрузки). Дополнительно смотрите письмо Минфина России от 20.03.2018 N 03-07-08/17279.
Если в дальнейшем средства дебиторской задолженности, образовавшейся в результате заключения соглашения об изменении цены, будут возвращены иностранным контрагентом, нужно учитывать следующее.
Согласно абзацу второму п. 5 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории РФ, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.
Таким образом, в том случае, когда покупатель отказывается от услуги и (или) расторгает договор с поставщиком или изменяются условия договора, суммы НДС, исчисленные поставщиками и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет оказания услуг, реализуемых на территории РФ, подлежат вычетам. Согласно абзацу третьему п. 5 ст. 171 НК РФ указанные выше нормы распространяются в том числе на покупателей-налогоплательщиков, исполняющих обязанности налогового агента в соответствии с пп. 2 и 3 ст. 161 НК РФ.
Соответственно, в случае расторжения заключенного с иностранной организацией договора, предметом которого являлись поставка товаров, выполнение работ, оказание услуг, или изменения условий договора и возврата поставщиком сумм оплаты (частичной оплаты) таких товаров (работ, услуг) российский покупатель, который в качестве налогового агента исчислил, удержал из сумм доходов поставщика и уплатил в бюджет НДС, вправе предъявить такую сумму НДС к вычету при соблюдении установленных требований. Такие вычеты производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров, но не позднее одного года с момента возврата или отказа (п. 4 ст. 172 НК РФ). Смотрите также письмо Минфина России от 04.05.2016 N 03-07-08/25611.
Бухгалтерский учет
В соответствии с п. 2 ПБУ 22/2010 "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" (далее - ПБУ 22/2010) не являются ошибками неточности или пропуски в отражении фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации, выявленные в результате получения новой информации, которая не была доступна организации на момент отражения (неотражения) таких фактов хозяйственной деятельности.
Мы придерживаемся позиции, что заключение с исполнителем соглашений об изменении стоимости оказанных услуг можно рассматривать как новую информацию, которая не была доступна организации на момент признания расходов. В этой связи полагаем, что уменьшение задолженности перед исполнителем не является ошибкой в понимании ПБУ 22/2010.
В том случае, если бы выполнение работ и заключение соглашения об уменьшении их стоимости приходились на разные отчетные годы, например: отгрузка в 2021 году, соглашение подписано в 2022 году, в учете на основании п. 80 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, разницу, образовавшуюся в результате корректировки, следовало бы отразить в составе прочих доходов, т.е. на счете 91 "Прочие доходы и расходы", в том периоде, в котором подписано соглашение:
Дебет 60 (76), субсчет "Расчеты с исполнителем" Кредит 91, субсчет "Прочие доходы"
- уменьшена сумма понесенных расходов.
В рассматриваемом случае, как мы поняли, соглашение, на основании которого уменьшается стоимость принятых в 2022 году работ, подписано также в 2022 году. Расходы, связанные с выполнением работ по договору подряда, являются расходами по обычным видам деятельности и участвуют в формировании финансового результата деятельности организации-подрядчика (пп. 5, 9, 16, 18, 19 ПБУ 10/99 "Расходы организации").
Поэтому полагаем, что отражение уменьшения стоимости работ отражается сторнировочной записью текущего периода:
- Дебет 20 Кредит 60 (76), субсчет "Расчеты с исполнителем" СТОРНО
- 600 000 рублей - уменьшена стоимость работ на основании соответствующего соглашения.
Если принято решение о сторнировании вычета, в учете также в текущем периоде делается запись:
Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19
- 100 000 рублей СТОРНО
- сторнирован ранее принятый к вычету НДС.
К сведению:
В данном случае мы не видим оснований для внесения изменений в расчет налоговой базы по налогу на прибыль прошлых отчетных периодов, равно как и оснований для представления уточненных деклараций по данному налогу (ст. 54 НК РФ, ст. 81 НК РФ).
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Лазукова Екатерина
Ответ прошел контроль качества
ПСН
Индивидуальный предприниматель, имеющий наемных работников, применяет ПСН.
На какие страховые взносы (и в каком размере) он вправе уменьшить налог при ПСН? Может ли ИП в 2022 году уменьшить налог при ПСН за 2021 год на уплаченные в 2021 году страховые взносы?
Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Предприниматель в рассматриваемой ситуации может уменьшать "патентный" налог, исчисленный за налоговый период, на обязательные страховые взносы, уплаченные в том же налоговом периоде как за себя (в том числе страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в размере одного процента суммы дохода плательщика, превышающего 300 000 рублей за расчетный период), так и за работников, занятых в тех сферах деятельности, по которым уплачивается налог, но не более чем на 50 процентов (с учетом иных расходов, указанных в п. 1.2 ст. 346.51 НК РФ), и при условии, что указанные страховые взносы не были учтены в целях налогообложения, в том числе при исчислении налогов, уплачиваемых в связи с применением иных режимов налогообложения.
Он вправе в 2022 году обратиться в налоговый орган с уведомлением об уменьшении налога за 2021 год на уплаченные в 2021 году страховые взносы и заявлением о возврате или зачете образовавшейся вследствие такого уменьшения переплаты.
Обоснование вывода:
Пункт 1.2 ст. 346.51 НК РФ позволяет уменьшать сумму "патентного" налога (далее также - Налог), исчисленную за налоговый период, в том числе на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) в данном налоговом периоде в соответствии с законодательством РФ.
Указанные в приведенном пункте расходы уменьшают сумму Налога, исчисленную за налоговый период, в случае их уплаты в пользу работников, занятых в тех сферах деятельности налогоплательщика, по которым уплачивается Налог.
Кроме того, закон предусматривает, что налогоплательщики вправе уменьшить сумму Налога на сумму указанных в п. 1.2 ст. 346.51 НК РФ страховых платежей (взносов) и пособий, но не более чем на 50 процентов. Из этого правила предусмотрено исключение в отношении предпринимателей, не производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, которые вправе уменьшить сумму Налога на уплаченные страховые взносы на обязательное пенсионное страхование и на обязательное медицинское страхование в размере, определенном в соответствии с п. 1 ст. 430 НК РФ (в том числе с учетом страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в размере одного процента суммы дохода плательщика, превышающего 300 000 рублей за расчетный период), без указанного 50-процентного ограничения.
Страховые взносы могут уменьшать Налог при условии, что они не были учтены в целях налогообложения в соответствующем налоговом периоде, в том числе при исчислении налогов, уплачиваемых в связи с применением иных режимов налогообложения (последний абзац п. 1.2 ст. 346.51 НК РФ).
В п. 2 письма ФНС России от 02.06.2021 N СД-4-3/7704@ указано, что предприниматель, применяющий ПСН и имеющий работников, вправе уменьшить исчисленную сумму Налога как на сумму фактически уплаченных страховых взносов за своих работников, так и на сумму уплаченных страховых взносов в фиксированном размере на обязательное пенсионное страхование, обязательное медицинское страхование за себя. При этом общая сумма такого уменьшения не должна превышать 50 процентов от суммы налога, исчисленного за налоговый период.
Таким образом, предприниматели, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, могут уменьшать Налог на обязательные страховые взносы, уплаченные в соответствующем налоговом периоде как за себя, так и за работников, занятых в тех сферах деятельности, по которым уплачивается налог, но не более чем на 50 процентов (с учетом иных расходов, указанных в п. 1.2 ст. 346.51 НК РФ), и при условии, что указанные страховые взносы не были учтены в целях налогообложения, в том числе при исчислении налогов, уплачиваемых в связи с применением иных режимов налогообложения.
В частности, предприниматель с учетом указанных ограничений может учесть при уменьшении налога за 2022 год и страховые взносы за себя на обязательное пенсионное страхование в размере одного процента суммы дохода, превышающего 300 000 рублей за 2021 год, уплаченные в 2022 году (смотрите также п. 4 письма ФНС России от 02.06.2021 N СД-4-3/7704@).
Согласно п. 1.2 ст. 346.51 НК РФ налогоплательщик направляет уведомление об уменьшении суммы Налога на сумму указанных в том же пункте страховых платежей (взносов) и пособий (далее - Уведомление) в письменной или электронной форме с использованием усиленной квалифицированной электронной подписи по телекоммуникационным каналам связи в налоговый орган по месту постановки на учет в качестве налогоплательщика, применяющего патентную систему налогообложения. Форма, формат и порядок представления Уведомления утверждены приказом ФНС России от 26.03.2021 N ЕД-7-3/218@.
Конкретного срока или периода, в течение которого может представляться Уведомление, закон не устанавливает. Из п. 1.2 ст. 346.51 НК РФ следует, что оно может представляться и после уплаты Налога: в случае, если сумма Налога, подлежащая уменьшению, уплачена до такого уменьшения, зачет (возврат) суммы излишне уплаченного Налога производится в порядке, установленном ст. 78 НК РФ. Заявление о зачете (возврате) суммы излишне уплаченного Налога (далее - Заявление) подается налогоплательщиком по месту постановки на учет в налоговом органе в качестве налогоплательщика, применяющего ПСН, в который было представлено Уведомление (по месту жительства (по месту пребывания) в случае снятия с учета в качестве налогоплательщика ПСН). При этом нужно учитывать, что Заявление может быть подано в течение трех лет со дня уплаты Налога (п. 7 ст. 78 НК РФ).
Учитывая изложенное, считаем, что предприниматель в рассматриваемой ситуации вправе в 2022 году обратиться в налоговый орган с уведомлением об уменьшении Налога за 2021 год на уплаченные в 2021 году страховые взносы и заявлением о возврате или зачете образовавшейся переплаты по Налогу.
Официальных разъяснений по данному вопросу нами не обнаружено.
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий
Ответ прошел контроль качества
Комментарии (0)
Оставьте свой комментарий: