Отказ от налоговой льготы: взвесим за и против

Источник: Журнал «Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения»

Вновь темой нашей статьи стали новые налоговые льготы по НДС для управляющих организаций. Сегодня мы имеем исключительную возможность познакомиться с мнением главного бухгалтера крупной управляющей организации, которая решила отказаться от применения льгот.

В основе такого решения – профессиональное суждение бухгалтера-практика, работающего в сфере ЖКХ более 13 лет. В интервью респондент поделилась своими соображениями, опасениями и выводами. Надеемся, они дадут пищу для размышления нашим читателям.

Елена Аркадьевна, принятие Федерального закона от 28.11.2009 № 287-ФЗ было весьма ожидаемым событием для бухгалтеров компаний ЖКХ. Как Вы отреагировали на подписание этого документа?

Действительно, 28 ноября 2009 года управляющим организациям и ТСЖ была предоставлена льгота по налогу на добавленную стоимость. Не скрою, я встретила эту новость с надеждой: вот вздохнем с облегчением, порадуемся за себя и жителей многоквартирных домов. Только первая волна моей радости быстро ушла, и какой-то неприятный осадок мешал радоваться дальше, не отпускало ощущение дежавю.

Точно, это уже было. Федеральный закон от 05.08.2000 № 118-ФЗ «О введении в действие части второй НК РФ и внесении изменений в некоторые законодательные акты РФ о налогах» отменил Закон РФ от 06.12.1991 № 1992-1 «О налоге на добавленную стоимость». Следовательно, с 1 января 2001 года утратил силу п. 1 ст. 5 «Перечень товаров (работ, услуг), освобождаемых от налога» (с оговоркой, что некоторые подпункты этого пункта продолжают действовать до 1 января 2002 года). Что же было в этой статье интересного для бухгалтеров-жилищников? А было хорошее и понятное определение услуги, освобождаемой от НДС (пп. «г» п. 1), – квартирная плата (в жилищном фонде всех форм собственности).

Вторая часть НК РФ стала трактовать льготу так: услуги по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности (пп. 10 п. 2 ст. 149). Правда, опять же, с оговоркой, что до 1 января 2004 года освобождается от налогообложения реализация на территории РФ услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности, услуг по техническому обслуживанию, текущему ремонту, капитальному ремонту, санитарному содержанию, управлению эксплуатацией домохозяйства, осуществляемых за счет целевых расходов в домах жилищно-строительных кооперативов, а также услуг по предоставлению жилья в общежитиях (за исключением использования жилья в гостиничных целях и предоставления в аренду) (ст. 27 Федерального закона от 05.08.2000 № 118-ФЗ).

Вот, казалось бы, и все: изменился термин «квартирная плата», появились новые термины, а льгота осталась, остались термины и понятия Жилищного кодекса РСФСР, утвержденного ВС РСФСР 24.06.1983, Закона РФ от 24.12.1992 № 4218-1 «Об основах федеральной жилищной политики». У меня до сих пор сохранилось письмо из налоговой инспекции, подтверждающее льготу на весь объем работ. Просто сохранилось, как исторический факт.

Только позже, после начала действия пп. 10 п. 2 ст. 149 НК РФ, уже к середине 2004 года разгорелись жаркие споры: можно ли применять льготу к жилищной услуге в целом и тождественны ли понятия «техническое обслуживание» и «услуги по предоставлению в пользование жилых помещений».

Вот, например, письмо налоговой инспекции от 03.02.2004: «Пунктом 1 ст. 11 НК РФ предусмотрено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

По договору найма жилого помещения на основании ст. 671 ГК РФ одна сторона – собственник жилого помещения или управомоченное им лицо (наймодатель) – обязуется предоставить другой стороне (нанимателю) жилое помещение за плату во владение и пользование для проживания в нем. В соответствии со ст. 15 Закона РФ от 24.12.1992 № 4218-1 «Об основах федеральной жилищной политики» оплата жилья включает внесение платы за содержание жилья и платы за ремонт жилья, а для нанимателя жилого помещения также внесение платы за наем жилого помещения. Учитывая изложенное, освобождение от НДС, согласно пп. 10 п. 2 ст. 149 НК РФ, предоставляется по услугам по оплате жилья, взимаемой в рамках договора найма жилого помещения».

Не правда ли, хочется позвать опытных дешифровальщиков, чтобы понять смысл сказанного? Такими специалистами выступили аудиторы, доказывая право жилищников на льготу по НДС. Суды по спорам того периода не всегда признавали это право за жилищными организациями. Вот почему уже четкое ощущение дежавю притупило радость от новости и заставило прочитывать поправки еще и еще раз.

Что же насторожило Вас в формулировках новых положений Налогового кодекса?

Вопросов возникло немало. Но начнем по порядку – с коммунальных услуг. Давайте читать пп. 29 п. 3 ст. 149 НК РФ вместе.
Реализация коммунальных услуг, предоставляемых управляющими организациями… – здорово, это мы, мы предоставляем коммунальные услуги жителям в соответствии со ст. 162 ЖК РФ и договорами на управление многоквартирными домами, заключенными с жителями. …созданными в целях удовлетворения потребностей граждан в жилье и отвечающими за обслуживание внутридомовых инженерных систем, с использованием которых предоставляются коммунальные услуги… Опять мы.

А еще заглянем в Правила предоставления коммунальных услуг, утвержденные Постановлением Правительства РФ от 23.05.2006 № 307, и подтвердим свою правоту: исполнитель – юридическое лицо независимо от организационно-правовой формы… предоставляющие коммунальные услуги, производящие или приобретающие коммунальные ресурсы и отвечающие за обслуживание внутридомовых инженерных систем, с использованием которых потребителю предоставляются коммунальные услуги. Все точно, никаких сомнений.
Читаем дальше Налоговый кодекс?…при условии приобретения коммунальных услуг указанными налогоплательщиками у организаций коммунального комплекса…

Стоп. А это что? Описка? Опечатка? Перевод на агентскую схему? Нежелание чиновников, писавших поправку к кодексу, принимать терминологию Правил предоставления коммунальных услуг? Да, действительно, вода проходит по трубам дома в том же виде, в котором ее доставил поставщик. Но давайте опираться на факты: у управляющей организации заключен договор на поставку коммунального ресурса – тонны воды, гигакалории тепла. Но она, в свою очередь, оказывает коммунальную услугу. Нет в договорах с жителями условий о поставке им тонн и гигакалорий, есть комфортные условия проживания гражданина: температура воздуха в комнатах не менее 18 градусов, бесперебойная подача в квартиру воды, электроэнергии, работа канализации и т. д.

Мне очень понравилось высказывание одного из руководителей теплоснабжающей организации на встрече, посвященной обсуждению тогда еще новых Правил предоставления коммунальных услуг. «Поймите, – говорил он, – мы доставили тонны горячей воды до стенки дома в соответствии с условиями договора, а вот как дальше тепло и горячая вода будут попадать в квартиры – забота не наша, а обслуживающей дом организации, хоть в ведрах и мешках доставляйте воду и тепло в квартиры». Все правильно, должна работать комплексная формула:

Ресурс + Исправно работающие инженерные системы дома =

Благоприятные условия проживания (коммунальная услуга)

То есть управляющая организация не покупает коммунальную услугу, а именно оказывает ее.
Кроме этого, встает вопрос: а как поступать с нежилыми помещениями? Если внимательно прочитать пп. 29 п. 3 ст. 149 НК РФ, то можно заметить, что использованы термины и понятия Правил предоставления коммунальных услуг, которые регулируют отношения с потребителями-гражданами.

Смущает также упоминание граждан в пп. 29 п. 3 ст. 149 НК РФ: …созданными в целях удовлетворения потребностей граждан в жилье и отвечающими за обслуживание внутридомовых инженерных систем, с использованием которых предоставляются коммунальные услуги… Однако разъяснений пока нет. Проработав полгода, год, а может, и больше, мы сможем получить разъяснения, что льгота распространяется только на услуги для собственников-граждан. А ведь еще нужно не забыть, что есть коммунальные услуги для собственных нужд управляющей организации. Неужели нас опять ждут споры, связанные с терминологией? Ведение раздельного учета? Нагромождение в простой и ясной схеме бухгалтерского учета громоздких надстроек налогового учета?

Поступим проще. Существуют Правила предоставления коммунальных услуг. Плохие они или хорошие – спорить не будем: они есть, и это факт. И именно этот документ дает возможность сделать равными доходы и расходы управляющей организации в части оказания собственникам помещений коммунальных услуг. А если равны доходы и расходы, соответственно, будут равными НДС «входной» и НДС начисленный. Да, отказавшись от льготы, придется вести учет и заполнять декларацию, но, согласитесь, примерно столько же времени займет ведение раздельного учета, поскольку появятся расчеты по разделению «входного» НДС на облагаемую и необлагаемую деятельность.

Иначе говоря, Вы считаете целесообразным отказаться от применения налоговой льготы в отношении реализации коммунальных услуг. Может быть, в части содержания и ремонта общего имущества использовать освобождение от НДС выгоднее?

Чтобы ответить на этот вопрос, внимательно прочитаем пп. 30 п. 3 ст. 149 НК РФ, согласно которому освобождается от налогообложения реализация работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме, выполняемых (оказываемых) управляющими организациями, товариществами собственников жилья, жилищно-строительными, жилищными или иными специализированными потребительскими кооперативами, созданными в целях удовлетворения потребностей граждан в жилье и отвечающими за обслуживание внутридомовых инженерных систем, с использованием которых предоставляются коммунальные услуги, при условии приобретения работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме указанными налогоплательщиками у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполняющих (оказывающих) данные работы (услуги).

О как бы хотелось упростить учет, забыть про счет 19, отнести весь «входной» НДС на затраты и забыть про налоговые проверки в части применения налоговых вычетов! Пожалуй, такое желание есть у каждого бухгалтера.

Наша управляющая организация частично осуществляет свою деятельность через подрядчиков, большую же часть работ выполняем силами своих подразделений. В момент становления компании экономические расчеты показали, что часть работ действительно выгоднее передать на подряд, а часть – для более оперативного их проведения и получения положительного экономического эффекта – нужно оставить себе. К тому же не будем забывать, что наши сотрудники – это люди с колоссальным опытом, разбрасываться которыми было бы недальновидно.

Но время не стоит на месте и условия хозяйствования меняются, к тому же жилищный фонд стареет, процент износа неуклонно растет, дома требуют все больших вложений. Может быть, при применении льготы и переходе на полный подряд работать будет выгоднее? Может быть, мы получим экономию и сможем провести больше работ? Но давайте вновь вернемся к Налоговому кодексу.

В соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов… учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случаях приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).

Следовательно, весь НДС, предъявленный управляющей компании подрядными организациями, увеличит затраты компании. Может, тогда попробовать нанять организации, которые также не являются плательщиками НДС? Но ведь и на них распространится действие процитированной статьи НК РФ, значит, себестоимость работ, а следовательно, и цена договора подряда увеличатся на данные суммы. Экономия? Сомнительно!

Может быть, у нас появится шанс уменьшить свои расходы? А, вот, нашли! Наличие подрядных организаций должно, просто обязано привести к сокращению численности работающих в управляющей компании. Но подождите: в соответствии с ТК РФ мы должны уведомить сотрудников о сокращении за два месяца.

То есть при переходе на новую схему работы и заключении договоров с подрядчиками с 01.01.2010, мы еще два месяца платим заработную плату «лишним» сотрудникам, потом выплачиваем пособие в течение двух месяцев, параллельно производя выплаты подрядным организациям (оплачивая в том числе работу управленческого аппарата подрядчика). Экономия? Опять же, сомнительно. И стоит ли ломать в спешном порядке работоспособную структуру управляющей организации и хозяйственные связи ради данной сомнительной экономии?

Если компаниям, выполняющим работы по договору управления своими силами, применение льготы невыгодно, может быть, оно на руку тем управляющим отранизациям, которые сразу приняли модель управления через заключение договоров подряда? Льгота прописана четко и ясно: применяй – не хочу!

Может быть, и выгодно, но вот только вышли изменения в НК РФ слишком поздно – в декабре. Как же быть с ценой облуживания общего имущества?

В соответствии со ст. 162 ЖК РФ в договоре управления должен быть оговорен порядок определения цены договора, размера платы за содержание и ремонт жилого помещения, а п. 13 ст. 155 ЖК РФ регламентирует сроки информирования граждан о цене обслуживания: наймодатель, управляющая организация обязаны информировать в письменной форме соответственно нанимателей жилых помещений… и собственников жилых помещений в многоквартирном доме об изменении размера платы за жилое помещение и коммунальные услуги не позднее чем за тридцать дней до даты представления платежных документов. Получается, что во второй половине декабря 2009 года цена уже была сформирована с НДС. Самое простое – убрать НДС из цены и предъявить гражданам к уплате уменьшенную на налог сумму. Но ведь при формировании цены многим еще не было известно о льготе, не было известно, что «входной» НДС увеличит затратную часть. Может быть, тогда и данной льготой не пользоваться, чтобы не нести незапланированных расходов? Бухгалтеры замерли и решили ждать разъяснений.

И они последовали. И если до получения рекомендаций вопросов было много, то теперь их стало ужасающе много. Письменные консультации Минфина на сегодняшний день не просто повторяют тексты пп. 29 и 30 п. 3 ст. 149 НК РФ, но уже имеют расшифровку работ и услуг по содержанию общего имущества, взятую из п. 11 Правил содержания общего имущества в многоквартирном доме, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 13.08.2006 № 491.

Так, появилось Письмо Минфина РФ от 23.12.2009 № 03 07 15/169. Вот выдержка из него. Согласно п. 11 Правил содержания общего имущества в многоквартирном доме… содержание общего имущества включает в себя: осмотр общего имущества, осуществляемый собственниками помещений и указанными в п. 13 данных Правил ответственными лицами; освещение помещений общего пользования; обеспечение температуры и влажности в помещениях общего пользования; уборку и санитарно-гигиеническую очистку помещений общего пользования, а также земельного участка, входящего в состав общего имущества; сбор и вывоз твердых и жидких бытовых отходов; меры пожарной безопасности; содержание и уход за элементами озеленения и благоустройства, а также иными предназначенными для обслуживания, эксплуатации и благоустройства этого многоквартирного дома объектами, расположенными на земельном участке, входящем в состав общего имущества; текущий и капитальный ремонт, подготовку к сезонной эксплуатации и содержание общего имущества, а также элементов благоустройства и иных предназначенных для обслуживания, эксплуатации и благоустройства этого многоквартирного дома объектов, расположенных на земельном участке, входящем в состав общего имущества.

Таким образом, от налогообложения налогом на добавленную стоимость освобождаются операции по реализации вышеуказанных работ (услуг) по содержанию, а также ремонту общего имущества в многоквартирном доме, осуществляемые управляющими организациями и ТСЖ по стоимости, соответствующей стоимости приобретения этих работ (услуг) у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполняющих (оказывающих) данные работы (услуги). Видимо, из этого заключения последовал вопрос: а каков порядок налогообложения управленческих услуг? Некоторые консультанты и бухгалтеры сделали вывод, что раз услуга по управлению не выделена в данном перечне, то под льготу она не попадает.

Предлагаю еще раз обратиться к Жилищному кодексу и выяснить, существует ли отдельно услуга по управлению. В пункте 2 ст. 162 сказано: по договору управления многоквартирным домом одна сторона (управляющая организация) по заданию другой стороны (собственников помещений в многоквартирном доме, органов управления товарищества собственников жилья либо органов управления жилищного кооператива…) в течение согласованного срока за плату обязуется оказывать услуги и выполнять работы по надлежащему содержанию и ремонту общего имущества в таком доме, предоставлять коммунальные услуги собственникам помещений в таком доме и пользующимся помещениями в этом доме лицам, осуществлять иную направленную на достижение целей управления многоквартирным домом деятельность.

Как мы видим, отдельной услуги по управленческой деятельности ЖК РФ не предусматривает. Возможно, ошибка в рассуждениях бухгалтеров и консультантов появилась из сметы расходов, определяющих цену обслуживания на год, и обусловлена непониманием того, что доходом управляющей организации будет являться вся сумма начисленных денежных средств за содержание общего имущества многоквартирного дома, несмотря на то что часть работ (или весь их объем) будут выполнять подрядчики.

Привлечение подрядных организаций – это всего лишь способ выполнения работ. И пусть в договоре управления в составе цены будут выделены управленческие расходы, это всего лишь часть общей стоимости работ (услуг), которая не создает отдельного дохода управляющей компании. Поэтому говорить о том, что у управляющих организаций, которые выполняют все работы подрядным способом, льгота предоставляется только на работы, выполненные подрядчиком, неправильно.

Мы опять и опять упираемся в разное толкование терминов и понятий экспертами, консультантами, налоговыми инспекторами и бухгалтерами. Все, что нас ждет, – это новый виток споров и судебных разбирательств.
А может быть, пока отказаться от льготы, при необходимости изменить структуру управляющей компании и способы обслуживания общего имущества в многоквартирном доме, просчитать экономически обоснованную цену обслуживания, а льготу
в 2010 году применить осознанно тем, кто действительно получит от этого положительный результат?

Да, действительно, проблем управляющие организации, которые решили применять льготы по НДС, получат немало. Но не нужно забывать об освобождении от обложения НДС сумм резерва на ремонт общего имущества. Эта норма распространяется на все организации, выбирать, следовать ей или нет, нельзя. Как Вы оцениваете это нововведение?

Последняя льгота, которую ввели тем же законом (п. 3 ст. 162 НК РФ), касается денежных средств, полученных управляющими организациями… на формирование резерва на проведение текущего и капитального ремонта общего имущества в многоквартирном доме.

Резерв обозначен. Но давайте рассматривать его с точки зрения бухгалтерского и налогового учета. У всех уже имеющихся резервов есть правила образования, учета, нормирования, сроки использования. Новый же резерв ничего подобного не имеет. Формирование данного резерва также не прописано и в ЖК РФ. Можно решить, что это авансовые платежи населения на капитальный ремонт или сборы на текущий ремонт в ТСЖ, а можно снова придумать новый термин. И опять вопросы и вопросы…

Елена Аркадьевна, в целом уже понятно, что Вы весьма скептически относитесь к поправкам в Налоговом кодексе. Прошу подвести итоги нашей беседе и дать совет нашим читателям.

Как-то грустно получается: законодатели хотели сдержать рост цен для населения, но при этом забыли про «входной» НДС, который неизбежно приведет к увеличению затрат. Хотели, может быть, облегчить работу бухгалтерам, но забыли про большой объем работ, выполняемых управляющими компаниями дополнительно, и возникающую необходимость вести раздельный учет. Вопросов больше, чем грамотных ответов.

Я думаю, что более правильным будет не торопиться, чтобы не увязнуть в бесконечных спорах, чтобы не получить отрицательный эффект от деятельности в конце года, чтобы подготовиться к следующему году.

В том далеком, 2004 году наша бухгалтерия (тогда еще МУПа) тоже наделала ошибок в учете НДС и пересчитывали потом, и переделывали. Да и налоговая инспекция пришла с проверкой более позднего периода, что очень выручило. Но этот опыт научил внимательно читать, сопоставлять формулировки и трактовки разных отраслей законодательства, просчитывать и предлагать более выгодные для предприятия условия работы. Наверное, каждый бухгалтер должен провести эту работу на своем рабочем месте и сделать выводы, правильные для его предприятия, не нарушающие закон и позволяющие предприятию успешно работать и развиваться.

Беседу вела редактор журнала Е. В. Емельянова