Право на вычет по "опоздавшему" счету-фактуре

Согласно положениям статьи 171, 172 НК РФ право на возмещение налога на добавленную стоимость возникает при наличии совокупности следующих условий: получения надлежаще оформленного счета-фактуры, фактического получения и оприходования приобретенных товаров (работ, услуг), подтверждения указанных операций соответствующими первичными документами и использования в деятельности, подлежащей налогообложению НДС.

Пунктом 3 статьи 168 НК РФ установлено, что при реализации товаров (работ, услуг) выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг).
На практике часто возникают ситуации, когда счета-фактуры поступают покупателю товаров (работ, услуг) с опозданием, т.е. в налоговом периоде, следующем за теми, в которых товары (работы, услуги) были приобретены, оплачены и оприходованы.

В данном случае Минфин России советует заявлять вычет в том налоговом периоде, в котором был получен счет-фактура. При этом не имеют значения даты выставления счета-фактуры и оприходования товаров (работ, услуг) (Письма Минфина России от 02.04.2009 № 03-07-09/18, от 13.06.2007 № 03-07-11/160, от 16.06.2005 № 03-04-11/133). Однако налоговые органы не всегда руководствуются данными разъяснениями и отказывают налогоплательщикам в вычете НДС в том периоде, когда счет-фактура фактически получен, одновременно доначисляя налог, пени и применяя штрафы, что порождает споры в арбитражных судах.

Обычно налогоплательщики в подобных спорах находят понимание и защиту у судебных органов (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.04.2009 № Ф04-2237/2009(4626-А75-25) по делу № А75-4293/2008 - Определением ВАС РФ от 24.08.2009 № ВАС-10068/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ, Постановление ФАС Московского округа от 17.07.2009 № КА-А41/6489-09 по делу № А41-15531/08, Постановление ФАС Поволжского округа от 11.03.2009 по делу № А12-17314/07 - Определением ВАС РФ от 03.07.2009 № ВАС-10956/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.01.2009 по делу № А56-12155/2008).

При этом в судебных актах содержится вывод, что вычет может быть заявлен только в том периоде, в котором выполнены все условия ст. 172 НК РФ, т.е. после получения счета-фактуры. НК РФ не содержит ограничений и не запрещает налогоплательщику принять к вычету НДС в более позднем периоде, а именно, когда от поставщика получен счет-фактура. В тоже время позиция Федерального Арбитражного суда Северо-Кавказского округа отличается от вышеназванного мнения судебных органов иных округов.

По мнению названного суда, вычет применяется только в периоде совершения хозяйственной операции. При этом налогоплательщикам предлагается воспользоваться правом предоставить уточненную декларацию за период, в котором операции по приобретению товара (работ, услуг) фактически совершены. Согласно данной позиции доначисление налога, пени и привлечение к ответственности в данном случае является правомерным (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 02.03.2009 по делу № А53-9737/2008-С5-46, Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 25.06.2009 по делу № А32-23162/2007-45/81). И это несмотря на потенциально существующую (в случае подачи уточненной декларации) переплату в предыдущих налоговых периодах!

Изложенная судом точка зрения, по нашему мнению, может повлечь за собой определенные трудности для налогоплательщиков. Во-первых, руководствуясь подобным подходом, налогоплательщик, скорее всего, учитывая вышеизложенную официальную позицию, столкнется с отказом в вычете налога за прошлый период, в котором совершены операции, но счет-фактура не был получен. Во-вторых, занятая судом позиция обязывает налогоплательщика по всем счетам-фактурам, полученным с опозданием, подавать уточненную декларацию, что приведет к увеличению документооборота. Ведь у крупного предприятия могут встречаться достаточно многочисленные случаи, когда счета-фактуры от некоторых контрагентов могут приходить с задержкой даже и не на один, а на два-три налоговых периода.

На сегодняшний день, к сожалению, единообразная практика судов по данному вопросу не сформирована. Однако по делу № А32-23162/2007-45/81 налогоплательщиком подано заявление о пересмотре в порядке надзора Постановления Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.03.2009 и Постановления Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 25.06.2009.
Определениями Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2009 и от 22.10.09 данное заявление было принято и возбуждено надзорное производство, а дело истребовано из Арбитражного суда Краснодарского края.

И в заключении хотелось бы отметить, что со следующего года в изложенной нами ситуации появится больше определенности. Дело в том, что с 1 января вступает в силу норма пункта 2 статьи 1 Закона РФ от 26.11.2008 № 224-ФЗ «О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации», согласно которой налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога. Таким образом, даже если считать несвоевременный вычет НДС по причине отсутствия счета-фактуры нарушением налогового законодательства, то теперь его можно будет исправить в текущем периоде без каких-либо негативных последствий со стороны контролирующих или судебных органов.